2018从一件偷税案析刑法第二百零一条之欠缺

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　　      　　一、案情：
　　被告单位如皋市洪庄玻纤厂，于1994年5月至1996年5月间，在经营过程中，为使本单位少缴税款，采取销售不入帐，不计提税金，不申报纳税的方法，偷税9起，合计偷税87506.28元，偷税额占同期应纳税的39.34%.其中被告人玻纤厂总帐会计洪德平经手偷税8起，偷税52675.51元，偷税额占同期应纳税额的23.68%；被告人玻纤厂辅助会计张建兵经手偷税1起，偷税34485.91元，偷税额占同期应纳税额的15.66%.如皋市人民法院经审理认定被告单位如皋市洪庄玻纤厂和被告人洪德平、张建兵的行为构成偷税罪，根据《中华人民共和国刑法》第十二条第一款，《全国人民代表大会常务委员会关于惩治偷税、抗税犯罪的补充规定》第一条第一款、第三条之规定，判决如下：被告单位如皋市洪庄玻纤厂犯偷税罪，判处罚金人民币九万元；被告人洪德平犯偷税罪，判别处有期徒刑一年；被告人张建兵犯偷税罪，判处有期徒刑六个月，缓刑一年。
　　二、悖论
　　《中华人民共和国刑法》第十二条第一款规定“中华人民共和国成立以后本法施行以前的行为，如果当时的法律不认为是犯罪的，适用当时的法律；如果当时的法律认为是犯罪的，依照本法第四章第八节的规定应当追诉的，按照当时的法律追究刑事责任，但是如果本法不认为是犯罪或者处刑较轻的，适用本法。”  http://
　　由于本案被告单位的行为发生在新刑法施行前的1994年-1996年，故应比较行为时的法律与新刑法的规定孰轻孰重，方能作出何时法律的判断。
　　1992年9月《全国人民代表大会常务委员会关于惩治偷税、抗税犯罪的补充规定》（以下简称《补充规定》）第一条第一款规定：“偷税数额占应纳税的百分之十以上并且偷税数额在一万元以上的，或者因偷税被税务机关给予两次行政处罚又偷税的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处偷税额外负担五倍以下的罚金；偷税数额占应纳税额外负担的百分之三十以上并且偷税数额在十万元以上的，处三年以上十年以下有期徒刑，并处偷税数额五倍以下的罚金”。《补充规定》第三条规定，企事业单位犯第一条、第二条，可以依照第一条、第二条的规定判处罚金，并对负有直接责任的主管人员和其他直接责任人员，处三年以下有期徒刑或者拘役。
　　从上述条文可以读出下列涵义：当单位构成偷税罪时，负有直接责任的主管人员和其他直接责任人员才构成偷税罪；若单位不构成偷税罪，则相关人不应受刑罚。
　　本案被告单位如皋市洪庄玻纤厂偷税87506.28元，占同期应纳税额的39.34%.符合《补充规定》界定的“偷税数额占应纳税额的百分之十以上并且偷税数在一万元以上的”范围。根据《补充规定》洪庄玻纤厂应构成偷税罪。  http://
　　然而，《刑法》第二百零一条第一款却这样规定：“偷税数额占应纳税的进分之十以上不满百分之三十并且偷税数额在一万元以上不满十万元，或者因偷税被税务机关给予二次行政处罚又偷税的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处偷税数额一倍以上五倍以下罚金；偷税数额占应纳税额外负担的百分之三十以上并且偷税数额在十万元以上的，处三年以上七年以下有期限徒刑，并处偷税数额外负担一倍以上五倍以下罚金。”由于洪庄玻纤厂偷税数额不超过十万元，而占同期应纳税额比又超过30%，不在现行刑法关于偷税罪的规定之列。
　　依照刑法从旧兼从轻的原则，本案则应适用现行刑法，因为根据罪刑法定原则，法无明文规定不为罪，被告单位的行为既然不在刑法规定犯罪之列，自不应定为犯罪。如皋法院对本案的判决似乎错了。
　　然而，我们从适用刑法一律平等的原则出发，发现了一个悖论：同样不超过十万元的偷税额，若占同期应纳税额比在百分之十至百分之三十之间，则构成偷税罪，若超过百分之三十，则不构成偷税罪。显然，这是一个不平等的规定。
　　三、《刑法》第二百零一条的不足及其修正
　　为了帮助我们进一步直观地发现《刑法》第二百零一条的不足，我们不妨借用坐标系的形式。设偷税数额为横坐标，偷税额占同期应纳税比率为纵坐标，则“偷税数额占应纳税额的百分之十以上不满百分之三十并且偷税数额在一万元以上不满十万元”就是B区部分，“偷税数额占应纳税额的百分之三十以上，并且偷税数额在十万元以上”。  http://
　　显然，《刑法》第二百零一条，并未包括“偷税数额占应纳税额的百分之三十且偷税数额在一万元以上不满十万元”以及“偷税数额的百分之十以上不满百分之三十并且偷税数额在十万元以上”这两部分，即A区和D区。刑法设立“偷税罪”的目的是为了维护国家正常的税收秩序，打击偷税犯罪活动，而对偷税罪从数额及占应纳税比上分段确定刑期，则是根据罪刑相适应原则，为了更准确地打击偷税犯罪，之所以会出现遗漏A区和D区的情形，不能理解为立法者认为出现在这两区域内的行为不构成犯罪，而是由于某种逻辑上的疏忽。似乎是为了支持笔者的观点，最高人民法院2002年11月5日公布的《关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》第一条第一款规定“纳税人实施下列行为之一，不缴或者少缴应纳税款，偷税数额占应纳税额的百分之十以上且偷税数额在一万元以上的，依照刑法第二百零一条第一款的规定定罪处罚”。该款前关部分囊括了图中A、B、C、D四区的所有情形，似应视为对笔者观点的支持及对《刑法》第二百零一条的补充，然而后一部分“依照刑法第二百零一条第一款的规定定罪处罚”的限定，又将A、D区拒之门外，仍然使审判人员在司法司法实践中无法操作，因此《刑法》第二百零一条中必须对出现在A区和D区的偷税行为如何处罚的问题加以补充。依照罪刑相适应原则，我们认为《刑法》第二百零一条第一款应修改为：  http://
　　“纳税人采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报的手段，不缴或者少缴应纳税款，偷税数额占应纳税数额的百分之十以上不满百分之三十并且偷税数额在一万元以上不满十万元的，或者因偷税被税务机关给予两次行政处罚又偷税的，处三年以下有期徒刑或拘役，并处偷税数额一倍以上五倍以下罚金；偷税数额占应纳税额的百分之十以上不满百分之三十并且偷税数额在一万元以上不满十万元的，处三年以上五年以下有期徒刑，并处偷税数额一倍以上五倍以下罚金；偷税数额占应纳税额的百分之三十以上并且偷税数额在十万元以上的，处五年以上七年以下有期徒刑，并处偷税数额1倍以上五倍以下罚金。”
　　若据此规定，则如皋市洪庄玻纤厂当然构成偷税罪，如皋法院对本案的判决是正确的。